Ein Veräußerungsgewinn aus dem Wegfall eines negativen Kapitalkontos infolge der Auflösung einer KG ist (auch im Anwendungsbereich des § 52 Abs. 33 Satz 3 EStG) erst in dem Zeitpunkt realisiert, in dem feststeht, dass das negative Kapitalkonto nicht mehr durch Gewinne oder Einlageforderungen aufgefüllt werden kann.
Fundstelle
BFH 30.3.17, IV R 9/15
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Hintergrund
Scheidet ein Kommanditist, der ein negatives Kapitalkonto hat, aus der KG aus oder wird die KG aufgelöst, so entsteht bei ihm ein Veräußerungsgewinn i. S. des § 16 EStG.
Wann der Veräußerungsgewinn in einem solchen Fall entsteht, ist gesetzlich nicht geregelt. Der Zeitpunkt, in dem der Veräußerungsgewinn steuerrechtlich erzielt worden ist, richtet sich daher nach den allgemeinen Gewinnrealisierungsgrundsätzen im Rahmen der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich, insbesondere dem Realisationsprinzip.
Der Veräußerungsgewinn ist daher in der Schlussbilanz desjenigen Wirtschaftsjahres zu erfassen, in dem feststeht, dass der Kommanditist zum Ausgleich des negativen Kapitalkontos nicht (mehr) verpflichtet ist. Davon ist auszugehen, wenn endgültig feststeht, dass mit zukünftigen Gewinnen oder mit sonstigen Einlageforderungen, mit denen das negative Kapitalkonto aufgefüllt werden könnte, nicht mehr zu rechnen ist.
Der Veräußerungsgewinn ist daher frühestens in dem Veranlagungszeitraum, in dem der Mitunternehmer aus der Gesellschaft ausscheidet oder in den die Auflösung der Gesellschaft fällt, zu erfassen.
Entscheidung
Wird – wie im Streitfall – eine KG durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufgelöst, wird der Veräußerungsgewinn regelmäßig erst im Zeitpunkt des Abschlusses der Liquidation der Gesellschaft oder, soweit die Gesellschaft ihren Gewerbebetrieb schon vor dem Abschluss des Insolvenzverfahrens einstellt, im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe realisiert.
Praxishinweis
Ob der Veräußerungsgewinn schon in der Schlussbilanz des Wirtschaftsjahrs der Auflösung der Gesellschaft zu erfassen ist, richtet sich nach den Erkenntnissen am Bilanzstichtag. Es müssen danach zum Bilanzstichtag Tatsachen vorliegen, die den Rückschluss darauf zulassen, dass eine Auffüllung des negativen Kapitalkontos durch den Kommanditisten unter keinem denkbaren Gesichtspunkt mehr in Betracht kommen wird.
Grundsätzlich können allerdings wertaufhellende Tatsachen nach dem Bilanzstichtag bis zu dem Zeitpunkt, zu dem die Bilanz im ordnungsgemäßen Geschäftsgang (§ 243 Abs. 3 HGB) aufzustellen gewesen wäre, berücksichtigt werden.
Im Streitfall stand zum Bilanzstichtag (31.12.08) noch nicht fest, dass eine Auffüllung des negativen Kapitalkontos durch den Kommanditisten unter keinem denkbaren Gesichtspunkt mehr in Betracht kommen würde, so dass eine Nachversteuerung zu diesem Zeitpunkt nicht in Betracht kam. Denn zum maßgeblichen Stichtag war unter Berücksichtigung des von der Insolvenzverwalterin geschätzten Teilwerts eines Grundstücks mit einem Veräußerungsgewinn zu rechnen, der zu einem teilweisen Ausgleich der negativen Kapitalkonten der Kommanditisten führen würde.
