Zahlen sich die Gesellschafter-Geschäftsführer, aufgrund einer wirtschaftlich schwierigen Geschäftssituation, Tantiemen verspätet und ratierlich aus, kann dies zu einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) führen.
Streitig ist, ob auch die Liquiditätslage des Unternehmens hinsichtlich der Frage zu berücksichtigen ist, ob das sog. Durchführungsgebot beachtet wurde.
FG Köln, 28.4.14, 10 K 564/13
Sachverhalt
Die Klägerin, eine GmbH, hat vertraglich mit ihren Gesellschafter-Geschäftsführern neben festen Bezügen eine zusätzliche Gratifikation vereinbart. Die Klägerin buchte eine Tantiemerückstellung aufwandswirksam, obwohl eine Auszahlung der Tantieme aufgrund wirtschaftlicher Engpässe noch nicht erfolgt bzw. erheblich später in monatlichen Teilzahlungen vorgenommen wurde.
Der Prüfer nahm eine vGA an, da die Gehaltsvereinbarungen nicht vollzogen wurden und damit nicht ernsthaft getroffen worden seien. Zudem seien Teilzahlungen weder vertraglich vorgesehen, noch lägen dem FA hierzu im Voraus getroffene Beschlussfassungen vor. Streitig ist, ob die verspätete Auszahlung von Tantiemen zu vGA in dem Jahr führt, in dem eine entsprechende Rückstellung gebildet wurde.
Entscheidung
Das FA hat nach Auffassung des FG die Tantiemerückstellung zu Unrecht als vGA steuererhöhend berücksichtigt. Allein aus der verspäteten und dann ratierlichen Auszahlung einer Tantieme könne nicht darauf geschlossen werden, dass die Vereinbarung nicht ernstlich gewollt gewesen sei.
Auch die Liquiditätslage eines Unternehmens sei in diesem Zusammenhang zu berücksichtigen. Zu berücksichtigen sei, dass bei vertragsgemäßer Fälligkeit der Tantieme für die Klägerin eine wirtschaftlich schwierige Situation bestanden habe, die eine Umstrukturierung des Geschäftsfeldes mit sich gebracht habe.
Im Fall einer verspäteten Auszahlung der Tantieme liege eine vGA jedoch nur vor, wenn unter Würdigung aller Umstände die verspätete Auszahlung Ausdruck mangelnder Ernsthaftigkeit der Tantiemevereinbarung sei. Innerhalb welchen Zeitraums eine solche verzögerte Auszahlung unschädlich sein soll, sei einzelfallabhängig danach zu entscheiden, ob auch ein Arbeitnehmer einer Stundung der Gehaltszahlung zugestimmt hätte.
Werde Liquidität benötigt, um notwendige Investitionen zu tätigen, wäre auch ein fremder Arbeitnehmer bereit, Gehaltsansprüche zu stunden, um das wirtschaftliche Überleben des Arbeitgebers zu ermöglichen. Vor diesem Hintergrund lag nach Auffassung des FG Köln im Besprechungsfall keine vGA vor.
Erläuterungen
Unter einer vGA ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht (§ 8 Abs. 3 KStG).
Ist der begünstigte Gesellschafter ein beherrschender, so kann eine vGA auch dann vorliegen, wenn die Kapitalgesellschaft eine Leistung an ihn oder an eine ihm nahestehende Person erbringt, für die es an einer klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt.
Tantiemen sind Entgelt für eine Arbeitsleistung. Werden sie gegenüber einem Gesellschafter gezahlt, muss festgestellt werden, ob sie aufgrund des Arbeits- oder des Gesellschaftsverhältnisses gezahlt werden. Anders als das FG Hamburg (20.11.13, 2 K 89/13, Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt, BFH, I B 195/13) vertrat das FG Köln die Auffassung, dass auch die Liquiditätslage des Unternehmens mit zu berücksichtigen sei.
Allein eine verspätete Zahlung von Tantiemen lässt nach dieser Auffassung nicht den Rückschluss zu, dass die ursprünglichen Vereinbarungen nicht ernstlich gewollt gewesen sind. Werden die Zahlungen somit nicht wie vereinbart aber tatsächlich durchgeführt, rechtfertigt dies keine Annahme einer vGA. Im Sachverhalt, der der Entscheidung des FG Hamburg zugrunde lag, zahlten sich die Gesellschafter-Geschäftsführer statt der vertraglich vorgesehenen Tantieme einen erheblich geringeren pauschalen Betrag aus, der sich an der aktuellen Liquiditätslage der Gesellschaft orientierte, und verzichteten auf den darüber hinausgehenden Teil.
Die Annahme einer vGA konnte nach Auffassung des FG Hamburg nicht mit dem Vorbringen widerlegt werden, die Gesellschafter hätten ausschließlich zum Wohle der Gesellschaft gehandelt. Zu bedenken ist allerdings, dass der Geschäftsführer im Falle des FG Hamburg auf Teile der Tantieme verzichtet hat, während im Sachverhalt des FG Köln lediglich eine Stundungsabrede vorlag. Letztere unterliegt weniger strengen Anforderungen.
Hinweis
Die Entscheidung des FG Köln ist rechtskräftig.
