Ein nicht beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer muss auch eine außerplanmäßige Erhöhung seiner Pensionszusage noch erdienen können.
Im Streitfall ging es um eine mittelbare Erhöhung nach einer Gehaltserhöhung zum Ende des Berufslebens um 41,5 Prozent.
Da bis zum geplanten Pensionsalter von 60 Jahren keine drei Jahre mehr lagen, wurden die Zuführungen zur Pensionsrückstellung als verdeckte Gewinnausschüttung gewertet.
Sachverhalt
Streitig war, ob die Zuführungen zur Pensionsrückstellung in den Streitjahren 2001 bis 2004 als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) im Sinne von § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu werten sind.
Der Gesellschafter-Geschäftsführer, der kein beherrschender Gesellschafter war, konnte keine direkte Anhebung des Prozentsatzes des letzten Bruttomonatsgehalts als Bemessungsgrundlage der Altersrente vornehmen.
Allerdings erhöhten sich die Versorgungsbezüge mittelbar durch Erhöhung der bemessungsrelevanten Aktivbezüge, da die zugesagte Rente sich am durchschnittlichen Bruttogehalt in den letzten 12 Monaten vor dem Versorgungsfall oder dem Ausscheiden bemessen sollte.
Der Geschäftsführer war in dem Zeitpunkt, in dem infolge der Erhöhung des laufenden Gehalts die ihm versprochene endgehaltsabhängige Versorgung „mittelbar“ erhöht worden war, rund 57 1/2 Jahre alt. Nach einer Änderung der Versorgungszusage lag es zudem ausschließlich in seiner Entscheidungsmacht, aus dem Unternehmen bereits mit seinem vollendeten 60. Lebensjahr auszuscheiden.
Entscheidung
Der BFH hat im Streitfall die Anwendbarkeit der Erdienenskriterien bejaht, da die Gehaltsaufstockung im Streitfall der Höhe nach einer Neuzusage gleichgestanden habe.
Das Erfordernis der Erdienbarkeit gelte sowohl für Erstzusagen einer Versorgungsanwartschaft als auch für nachträgliche Erhöhungen einer bereits erteilten Zusage.
Werde das endgehaltsabhängige Pensionsversprechen infolge einer Gehaltsaufstockung mittelbar erhöht, komme dies der Höhe nach einer Neuzusage gleich. Maßgebend sei bei der Ermittlung des Erdienenszeitraums der in der Pensionszusage vereinbarte frühestmögliche Zeitpunkt des Pensionsbezugs, im Streitfall somit das 60. Lebensjahr.
Der Steuerpflichtige konnte die Erhöhung der Pensionsbezüge daher nicht mehr – es verblieben nur 2 ½ Jahren – erdienen.
Praxishinweis
Nach der ständigen Rechtsprechung des I. Senats stellt es ein starkes Indiz („BFH 11.9.13, I R 26/12“:) für die fehlende Erdienbarkeit dar, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer im Zeitpunkt der Pensionszusage das 60. Lebensjahr bereits vollendet hat.
Daran soll auch die Anhebung der Regel-altersgrenze auf das 67. Lebensjahr nichts ändern. In der Besprechungsentscheidung hat der BFH nunmehr klargestellt, dass auch Erhöhungen der Zusage, die mittelbar durch Gehaltserhöhungen eintreten, an den allgemein für Pensionszusagen geltenden Maßstäben zu messen sind.
Dies ist sachgerecht, da eine Wechselwirkung zwischen Vergütungs- und Rentenniveau von vornherein in der Zusage angelegt wird. Hierdurch soll gewährleistet werden, dass die spätere Rente an dem letzten Gehaltsniveau partizipiert und ein Kaufkraftverlust parallel ausgeglichen wird.
