Eine nachträgliche (mittelbare) Erhöhung einer erteilten Pensionszusage weniger als drei Jahre vor dem möglichen Renteneintritt durch Anhebung der bemessungsrelevanten Aktivbezüge ist jedenfalls nicht erdienbar, wenn die Gehaltssteigerung zu einer spürbaren Anhebung der Anwartschaftszusage zum Ende des Berufslebens des Geschäftsführers führt, so das FG Düsseldorf in einer aktuellen Entscheidung.
FG Düsseldorf 9.12.13, 6 K 1754/10 K,G; Revision eingelegt unter BFH I R 17/14
Sachverhalt und Entscheidung
Fraglich war im Streitfall, ob aufgrund der Zuführungen zur Pensionsrückstellung bei einem nicht beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer in den Streitjahren 2001 bis 2004 aufgrund der Pensionszusage der Klägerin zugunsten ihres einzigen Gesellschafter-Geschäftsführers verdeckte Gewinnausschüttungen vorlagen.
Durch Beschluss der Gesellschafterversammlung wurde die – auch für die Pensionszusage relevante – Geschäftsführervergütung für den Geschäftsführer im Jahre 2001 von bisher 424.000 DM mit Wirkung ab 1.5.2001 auf 600.000 DM erhöht.
Die hieraus resultierende Erhöhung der Rückstellungen bewertete das FG als verdeckte Gewinnausschüttung. Bei einer Pensionszusage zugunsten eines Gesellschafter-Geschäftsführers muss die begünstigte Person während der ihr voraussichtlich verbleibenden Dienstzeit den Versorgungsanspruch erdienen können (sog. Erdienbarkeit).
Maßgeblich hierfür ist der Zeitraum bis zum frühestmöglichen Ausscheiden. Dies gilt für eine nachträgliche Erhöhung einer erteilten Pensionszusage durch Anhebung der Aktivbezüge grundsätzlich ebenfalls.
Das FG Düsseldorf vertrat die Ansicht, dass diese Grundsätze auch gelten, wenn die Versorgungszusage nicht durch direkte Anhebung des Prozentsatzes des letzten Bruttomonatsgehaltes als Bemessungsgrundlage der Altersrente, sondern nur – mittelbar – durch Erhöhung der bemessungsrelevanten Aktivbezüge verändert wird. Dies gelte jedenfalls dann, wenn die Gehaltssteigerung zu einer spürbaren Anhebung der Anwartschaftszusage zum Ende des Berufslebens des Geschäftsführers führt.
Da der Erdienungszeitraum im Streitfall für die Erhöhung der Pensionszusage im Jahre 2001 und dem vorgesehenen Eintritt in den Ruhestand weniger als drei Jahre betrug, war die Zuführung zur Rückstellung eine verdeckte Gewinnausschüttung, soweit sie auf die nachträgliche Erhöhung entfiel.
Erläuterungen
Bei einem – wie im Streitfall – nicht beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer ist ein Versorgungsanspruch nach der Rechtsprechung grundsätzlich nur dann erdienbar, wenn dieser Zeitraum zwar mindestens drei Jahre beträgt, der Gesellschafter-Geschäftsführer dem Betrieb aber mindestens zwölf Jahre angehört (BFH 14.7.04, I R 14/04, m.w.N.).
Da diese Voraussetzungen auch für eine nachträgliche Erhöhung einer erteilten Pensionszusage durch Anhebung des Bemessungssatzes vom ruhegehaltsfähigen Gehalt gelten (BFH 23.9.08, I R 62/07), ist es konsequent, diese Grundsätze auch bei einer nur mittelbaren Erhöhung der bemessungsrelevanten Aktivbezüge anzuwenden, wenn die Gehaltssteigerung in den letzten 3 Jahren vor Ende der beruflichen Tätigkeit zu einer spürbaren Anhebung der Anwartschaftszusage zum Ende des Berufslebens des Geschäftsführers führt.
Gehaltserhöhungen (im Streitfall rund 41,5 Prozent) weniger als 3 Jahre vor dem frühestmöglichen Renteneintritt sollten daher nur moderat ausfallen, um die Gefahr einer Bewertung als verdeckte Gewinnausschüttung durch das Finanzamt zu vermeiden.
Praxishinweis
Zum Teil wird für eine Gehaltserhöhung eine „Bandbreite“ bis zu 25 Prozent als noch vertretbar angesehen, die im Streitfall allerdings ebenfalls überschritten war. Zudem gilt der 3-Jahres-Zeitraum nicht starr; maßgeblich sind vielmehr die Umstände des Einzelfalles.
Das FG Düsseldorf hat die Revision zugelassen, da der Fall der nur mittelbaren nachträglichen Erhöhung der Pensionszusage durch Gehaltserhöhungen bisher höchstrichterlich nicht entschieden ist.
