Der Handelsbilanzwert für eine Rückstellung bildet auch nach Inkrafttreten des BilMoG gegenüber einem höheren steuerrechtlichen Rückstellungswert die Obergrenze, so ein aktuelles Urteil des BFH. |
Sachverhalt
Im Streitfall ging es um die „Deckelung“ der Höhe des steuerrechtlichen Rückstellungsbetrags durch den niedrigeren handelsrechtlichen Rückstellungsbetrag, die das FG vorgenommen hatte und die vom BFH so bestätigt wurde.
Die Bewertung von Wirtschaftsgütern in der Steuerbilanz folgt den handelsrechtlichen Vorschriften, soweit dem steuerrechtliche Vorschriften nicht entgegenstehen (§ 5 Abs. 6 EStG). Für die Bewertung der im Streitfall – unstreitig – vorliegenden Sachleistungsrückstellung sieht § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG vor, dass Rückstellungen „höchstens insbesondere“ unter Berücksichtigung der sodann unter den Buchst. a bis f folgenden Grundsätze anzusetzen sind.
Die im Einleitungssatz des § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG enthaltene Regelung, dass Rückstellungen „höchstens insbesondere“ mit den Beträgen nach den folgenden Grundsätzen in Buchst. a bis f anzusetzen sind, führt dazu, dass die sich aus § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. a bis f EStG ergebenden Rückstellungsbeträge den zulässigen Ansatz nach der Handelsbilanz nicht überschreiten dürfen. Aus dem Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG „höchstens insbesondere“ ergibt sich keine Durchbrechung der Maßgeblichkeit. Vielmehr lässt er einen Wortsinn zu, der einen unterhalb des Rückstellungsbetrags nach den folgenden Buchst. a bis f ergebenden Betrag aufgrund handelsrechtlicher oder steuerrechtlicher Bewertungsvorschriften erfasst. Mit dem Wortzusatz „insbesondere“ hat der Gesetzgeber gerade zum Ausdruck gebracht, dass es weitere Obergrenzen gibt.
Der mit dem BilMoG verfolgte Zweck der Steuerneutralität, der an verschiedenen Stellen in der Begründung des Gesetzentwurfs formuliert wurde, wird durch diese Auslegung nicht beeinträchtigt. Die Anwendung der durch das BilMoG eingeführten neuen handelsrechtlichen Bewertungsregeln führt zwar nunmehr steuerrechtlich zu gewinnwirksamen Rückstellungsauflösungen; alleinige Ursache ist aber das Handelsrecht. Soweit der Gesetzgeber mit den umfangreichen Änderungen durch das BilMoG eine steuerneutrale Reform verwirklichen wollte, hat er dies letztlich an dieser Stelle nicht ins Gesetz übernommen.
Das Auslegungsergebnis führt auch nicht im Hinblick auf Art. 3 Abs. 1 GG zu einer verfassungswidrigen Besteuerung. Denn auch eine Berücksichtigung handelsrechtlicher Bewertungsansätze im Rahmen der Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG führt im Vergleich zu § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG nicht zu einer verfassungswidrigen Ungleichbehandlung. Im Übrigen stellt die Anwendung des Maßgeblichkeitsgrundsatzes keine willkürliche Regelung dar.
Entscheidung
Der BFH entschied, dass das FG die Höhe der streitgegenständlichen Rückstellung unter Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG rechtsfehlerfrei bewertet und mit dem gegenüber dem steuerbilanziellen niedrigeren handelsrechtlichen Wertansatz berücksichtigt hatte.
Fundstelle
BFH 20.11.19, XI R 46/17
