Nach den Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes gilt eine Personengesellschaft, die zum Teil gewerblich tätig ist und zum anderen Teil einer nicht gewerblichen Tätigkeit (freiberuflichen Tätigkeit) nachgeht, im vollen Umfang als gewerblich tätig. Der BFH hat nun entschieden, dass negative Einkünfte aus einer gewerblichen Tätigkeit nicht zur Umqualifizierung der vermögensverwaltenden Einkünfte einer GbR führen.
Sachverhalt
Im Streitfall ging es (vereinfacht dargestellt) um eine vermögensverwaltende GbR – hier die Steuerpflichtige. An dieser sind jeweils 2 Gesellschafter zu 50 % beteiligt. Die GbR hat den Zweck, Teile der ihr gehörenden Grundstücke an eine gewerblich tätige andere GbR, an der die beiden Gesellschafter ebenfalls zu gleichen Teilen beteiligt waren, unentgeltlich zu überlassen.
Außerdem wurde ein Teil des Grundstücks an eine GmbH, an der die beiden Gesellschafter der GbR ebenfalls zu gleichen Teilen beteiligt waren, vermietet, der Mietvertrag jedoch nicht tatsächlich durchgeführt, sodass es auch hier letztlich zu einer unentgeltlichen Überlassung kam.
FA und nachfolgend das FG gingen davon aus, dass zwischen der Steuerpflichtigen und der gewerblich tätigen GbR als auch zwischen der Steuerpflichtigen und der GmbH jeweils eine Betriebsaufspaltung bestehe und qualifizierten daher die von der Steuerpflichtigen erzielten Vermietungseinkünfte insgesamt als solche aus Gewerbebetrieb.
Entscheidung
Der BFH entschied jedoch, dass die Steuerpflichtige keine gewerblichen Einkünfte aus Betriebsaufspaltungen erzielt habe, die die Bagatellgrenze gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG überstiegen und deshalb im Wege der Abfärbung sämtliche Einkünfte der Steuerpflichtigen als solche aus Gewerbebetrieb qualifizierten. Denn einen Gewerbebetrieb unterhält das Besitzunternehmen nur dann, wenn auch die erforderliche Gewinnerzielungsabsicht vorliegt.
Ist Betriebsgesellschaft eine Personengesellschaft, der die wesentliche Betriebsgrundlage von einer Besitzpersonengesellschaft unentgeltlich oder zu einem nicht kostendeckenden Entgelt überlassen wird, kann ein höherer Gewinn der Betriebsgesellschaft nicht auf die Besitzgesellschaft durchschlagen.
Denn die Einkünfte aus der Betriebspersonengesellschaft werden deren Gesellschaftern unmittelbar gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG als gewerbliche Beteiligungseinkünfte zugerechnet, auch wenn sie zugleich an der Besitzpersonengesellschaft beteiligt sind. Daher lag im Streitfall im Verhältnis zur gewerblich tätigen GbR keine Betriebsaufspaltung vor.
Die Steuerpflichtige hatte in den Streitjahren auch keine positiven Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit aufgrund einer Betriebsaufspaltung mit der GmbH erzielt.
Nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Halbsatz 1 EStG gilt als Gewerbebetrieb in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit einer OHG, KG oder anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit i. S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ausübt (sog. Abfärbewirkung).
Bei besonders geringfügiger gewerblicher Betätigung kommt es nach der Rechtsprechung des BFH aus Gründen der Verhältnismäßigkeit nicht zu einer Abfärbung auf die übrigen Einkünfte.
Freiberufliche Einkünfte einer GbR werden danach nicht insgesamt nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG zu solchen aus Gewerbebetrieb umqualifiziert, wenn die daneben erzielten Nettoumsatzerlöse aus der gewerblichen Tätigkeit 3 % der Gesamtnettoumsatzerlöse der Gesellschaft und den Betrag von 24.500 EUR im Veranlagungszeitraum nicht übersteigen.
Ausgehend von diesen Vorgaben hat der BFH nun entschieden, dass allenfalls positive gewerbliche Einkünfte zu einer Abfärbung auf ansonsten vermögensverwaltende Einkünfte einer GbR führen können. Für die Frage, ob positive Einkünfte erzielt werden, ist auf die nach den Vorschriften über die Einkünfteermittlung des EStG im jeweiligen Veranlagungszeitraum erzielten Einkünfte abzustellen.
Dem steht nicht entgegen, wenn der Bezug der Einkünfte der Gestaltung des Steuerpflichtigen zugänglich ist. Werden positive Einkünfte nicht erzielt, weil der Steuerpflichtige Ausgaben nicht tätigt, die sonst zu Einnahmen bei der vermögensverwaltenden Personengesellschaft führen würden, kann das Gewerbesteueraufkommen durch die fehlende Einnahme nicht gefährdet sein, weil zugleich auch keine den Gewerbeertrag mindernde Ausgabe berücksichtigt wird.
Der BFH hob hervor, dass im Streitfall auch eine Betriebsaufspaltung mit der GmbH nicht zur Abfärbung auf die vermögensverwaltenden übrigen Einkünfte der Steuerpflichtigen führen würde, da sie aus der Tätigkeit als Besitzgesellschaft in den Streitjahren nur negative Einkünfte realisiert hätte.
Denn sie hatte für die Überlassung der Räumlichkeiten an die GmbH kein Entgelt erhalten. Durch die Überlassung waren ihr lediglich Aufwendungen entstanden, die insoweit zu negativen – im Fall des Bestehens einer Betriebsaufspaltung gewerblichen – Vermietungseinkünften führen würden. Außerdem hatte die GmbH in den Streitjahren auch keine Gewinne an die Gesellschafter der Steuerpflichtigen ausgeschüttet, die zu positiven Einkünften hätten führen können.
Fundstelle
BFH 12.4.18, IV R 5/15
