Nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG wird dem Gewinn aus Gewerbebetrieb ein Viertel der Summe aus einem Fünftel der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich der Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind und soweit die Summe den Betrag von 100.000 EUR übersteigt.
Leasingraten sind nach dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG 2008) vom 14.8.2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) ausdrücklich in die Hinzurechnung in § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG bei der Ermittlung des Gewerbeertrags einbezogen worden. Sie sind nach dem Wortlaut der Norm dann hinzuzurechnen, wenn das Wirtschaftsgut, für das die Leasingraten gezahlt werden, im Eigentum eines Dritten steht. In diesen Fällen ist das Leasing mit der Pacht oder Miete vergleichbar.
Sachverhalt
Die Beteiligten streiten über die Frage, ob in den Jahren 2011 und 2012 aufgewendete Wartungsgebühren im Rahmen von Leasingverträgen unter die gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung fallen.
Die Klägerin betreibt in der Rechtsform einer GmbH ein Unternehmen, dessen Gegenstand in den Streitjahren das Leasing von Nutzfahrzeugen und Aufliegern aller Art sowie die Vermietung und der Handel mit Fahrzeugen und Aufliegern aller Art in Deutschland und im europäischen Ausland war. Die Klägerin ermittelt ihren Gewinn durch Bestandsvergleich gem. § 4 Abs. 1, § 5 EStG i. V. m. § 8 Abs. 1 KStG.
In den Streitjahren schloss die Klägerin als Leasingnehmerin Leasingverträge über Kraftfahrzeuge mit verschiedenen Unternehmen ab. Wie vertraglich vereinbart, übernahm die Klägerin in den Streitjahren anfallende Wartungsgebühren.
Im Rahmen einer Außenprüfung gelangte der mit der Prüfung beauftragte Außenprüfer zu der Ansicht, dass die Wartungsgebühren Teil der Leasingraten seien. Diese seien gem. § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG mit einem Fünftel in die Summe einzuberechnen, die zu einem Viertel dem Gewinn aus Gewerbebetrieb wieder hinzuzurechnen sei. Das FA folgte den Feststellungen der Außenprüfung.
Den Einspruch wies das FA als unbegründet zurück. Die anschließende Klage hatte ebenfalls keinen Erfolg.
Entscheidung des BFH
Der BFH bestätigte die Entscheidung des FG. Das FG sei zu Recht davon ausgegangen, dass die von der Klägerin im Rahmen von Leasingverträgen aufgewendeten Wartungsgebühren der gewerbesteuer-rechtlichen Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG unterliegen.
Den Begriff der Miet- und Pachtzinsen in § 8 Nr. 7 GewStG in der bis zum Inkrafttreten des UntStRefG geltenden Fassung (a. F.) habe die Rechtsprechung des BFH von jeher wirtschaftlich verstanden. Dementsprechend habe der BFH auch die vom Mieter oder Pächter übernommenen Kosten für Instandhaltung und Versicherung als Bestandteil der Miet- und Pachtzinsen angesehen, soweit diese Kosten nach den für den infrage stehenden Vertragstyp gültigen gesetzlichen zivilrechtlichen Vorschriften nicht ohnehin der Mieter oder Pächter zu tragen hätte. Die Neuregelung der Hinzurechnungen in § 8 GewStG durch das UntStRefG 2008 berühre nicht die Frage, ob vom Mieter/Pächter zu tragende Instandhaltungsaufwendungen zu den Miet- oder Pachtzinsen gehören.
Der Begriff der „Leasingraten“ in § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG sei ebenso wie bei den Miet- und Pachtzinsen wirtschaftlich zu verstehen. Das ergebe sich zum einen aus der Rechtsnatur des Leasingvertrags, zum anderen aus der im Gesetz angelegten Gleichstellung der Leasingraten mit den Miet- und Pachtzinsen.
Wartungskosten, die vertraglich auf den Leasingnehmer abgewälzt werden, seien daher Teil der „Leasingrate“ und nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG gewerbesteuerrechtlich hinzuzurechnen.
Erläuterungen
Unter den Begriff der Leasingraten lassen sich mithin nach dem BFH auch Wartungskosten subsumieren. Der BFH hat bestätigt, dass auch der Begriff der Leasingraten wirtschaftlich zu verstehen ist. Aufgrund der das „gesetzestypische Lastenverteilungssystem“ (im „BGB-Normalfall“ trägt der Leasinggeber die Kosten) abbedingenden Kostenabwälzung auf die Leasingnehmerin. Dieser Umstand begründet regelmäßig eine Verminderung der normalen. Die Hinzurechnung greift unabhängig davon ein, ob die Leasingnehmerin z. B. eine Reparatur selbst in Auftrag gibt und direkt bezahlt oder ob sie dem Leasinggeber die zunächst von ihm getragenen Reparaturaufwendungen erstattet.
Der BFH hatte bereits durch Entscheidung vom 2.2.2023 (III R 65/19) entschieden, dass zu den grundstücksbezogenen Aufwendungen, die nach dem gesetzestypischen Lastenverteilungssystem vom Vermieter/Verpächter zu tragen sind und der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG unterliegen, auch die auf den Mieter/Pächter überwälzte Grundsteuer gehört.
In zivilrechtlicher Hinsicht habe der Vermieter nach § 535 Abs. 1 Satz 3 BGB die auf der Mietsache ruhenden Lasten, zu denen auch die Grundsteuer gehört, zu tragen. Allerdings könne die Grundsteuer – wie im Streitfall geschehen – durch vertragliche Vereinbarung überwälzt werden. In diesem Fall gehört auch die wirtschaftlich vom Mieter/Pächter getragene Grundsteuer zu der von ihm nach § 535 Abs. 2 BGB zu entrichtenden Miete. Sie fließe damit in die nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnenden Miet- und Pachtzinsen ein.
fundstelle
BFH 20.10.22, III R 33/21
