Die Einlage eines zum Privatvermögen gehörenden Kiesvorkommens eines Kommanditisten in eine KG hat zwingend mit dem Teilwert zu erfolgen.
Der BFH hat aktuell entschieden, dass Absetzungen für Substanzverringerungen und Teilwertabschreibungen in diesem Fall auch dann nicht zulässig sind, wenn die KG das Kiesvorkommen nicht selbst abbaut, sondern einem Dritten zur Substanzausbeute verpachtet.
BFH 4.2.16, IV R 46/12
Sachverhalt
Im Streitfall hatte der Kommanditist einer GmbH & Co. KG Grundbesitz einschließlich des im Boden vorhandenen, zum Privatvermögen gehörenden Kiesvorkommens sowie des Rechts der Wiederverfüllung übereignet. Da es sich nicht um Veräußerungs- sondern um Einlagevorgänge handelte, hatte die jeweilige Einlage mit dem Teilwert zu erfolgen.
Streitig war nun, ob die KG, die den Grundbesitz zur Substanzausbeute an einen Abbauunternehmer verpachtet hatte, dem bereits für die Grundstücke eine Abbaugenehmigung für das jeweilige Kiesvorkommen erteilt worden war, zur Vornahme einer Absetzung für Substanzverringerung (AfS) berechtigt war. Das FA und nachfolgend auch das FG folgten diesem Begehren nicht.
Entscheidung
Der BFH bestätigte die Auffassung des FG und kam zu dem Ergebnis, dass die KG das Kiesvorkommen in ihrer Gesamthandsbilanz mit dem Teilwert anzusetzen hatte. Sie war weder zu aufwandswirksamen Absetzungen für Substanzverringerung noch zu einer Teilwertabschreibung berechtigt.
Begründung
Ein im Privatvermögen entdecktes Kiesvorkommen ist bei Zuführung zu einem Betriebsvermögen gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 1 EStG mit dem Teilwert anzusetzen. Der Teilwert des Bodenschatzes verkörpert das Volumen dessen, was durch den späteren Abbau zu Erträgen führen wird.
Der Abbauertrag unterliegt beim Abbau von Bodenschätzen stets der Besteuerung. Wird das Kiesvorkommen im Privatvermögen entdeckt, darf der Steuerpflichtige, der das Kiesvorkommen einem Dritten im Wege der Verpachtung nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zum Abbau überlässt, bei der Ermittlung seiner Verpachtungseinkünfte nach § 11d Abs. 2 EStDV keine AfS vornehmen.
Wird das Kiesvorkommen im Betriebsvermögen entdeckt, darf der Steuerpflichtige bei der Ermittlung seiner gewerblichen Einkünfte – aus dem eigenen Abbau ebenso wie aus der Überlassung zum Abbau durch einen Dritten – nach den allgemeinen Bilanzierungsvorschriften mangels auf die Substanz entfallender Anschaffungskosten ebenfalls keine AfS vornehmen.
Nach der gesetzgeberischen Grundentscheidung unterliegen damit beim Abbau von Bodenschätzen der Abbauertrag selbst bzw. die Einnahmen aus der Überlassung des Abbaus an einen Dritten stets der Besteuerung.
Diese Grundsätze müssen nach Auffassung des BFH auch dann gelten, wenn – wie im Streitfall – das im Privatvermögen entdeckte Kiesvorkommen vor seinem Abbau bzw. vor seiner Überlassung zum Abbau durch einen Dritten aus dem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen (unentgeltlich) eingelegt wird.
Zwar ist das Kiesvorkommen als materielles Wirtschaftsgut in diesem Fall mit dem Teilwert anzusetzen. Um die gesetzgeberische Grundentscheidung sicherzustellen, den Abbauertrag selbst bzw. die Einnahmen aus der Überlassung des Abbaus an einen Dritten stets der Besteuerung zu unterwerfen, können jedoch auch bei der Ermittlung der Einkünfte aus dem Abbau bzw. der Überlassung zum Abbau durch einen Dritten keine AfS aufwandswirksam berücksichtigt werden.
