Wer im eigenen Keller ein Blockheizkraftwerk betreibt, kann sich über ein Urteil des BFH freuen. Der BFH entlastet private Stromerzeuger beim Eigenverbrauch finanziell.
Er bestätigt seine bisherige Rechtsprechung, dass der Betreiber eines Blockheizkraftwerks im selbstgenutzten Einfamilienhaus Unternehmer ist, wenn er den Strom nicht nur gelegentlich teilweise gegen Entgelt ins allgemeine Stromnetz einspeist.
Dabei ist die Verwendung der erzeugten Energie aus Strom und Wärme für den Eigenbedarf als Entnahme der Umsatzsteuer zu unterwerfen, wenn auf die Anschaffungskosten des Blockheizkraftwerks ein Vorsteuerabzug geltend gemacht wurde.
BFH 12.12.12, XI R 3/10,
EuGH 14.9.06, C-72/05 – Wollny, BStBl II 07, 32
Sachverhalt
Die Steuerpflichtige betrieb seit 2002 in dem von ihr bewohnten Haus ein Blockheizkraftwerk. Die Anlage produziert unter Verbrennung von Erdgas gleichzeitig Strom und Wärme (sog. Kraft-Wärme-Kopplung).
Dabei wird mit einem Verbrennungsmotor zunächst mechanische Energie erzeugt und diese dann durch einen Generator in Strom umgewandelt. Die anfallende Abwärme des Generators und des Motors wird unmittelbar vor Ort zum Heizen des Gebäudes und für die Warmwasserbereitung in dem Gebäude verwendet. Der selbst erzeugte Strom wird in der Regel insoweit in das öffentliche Netz eingespeist, als er nicht in dem Gebäude verbraucht wird.
Aus dem Erwerb der Anlage hatte die Klägerin den vollen Vorsteuerabzug erhalten. Streitig war nunmehr, ob der „Eigenverbrauch“ von Strom und Wärme mit den Selbstkosten oder dem geringeren Einkaufspreis zu bewerten ist, der dafür auf dem Markt zu bezahlen wäre. Als Bemessungsgrundlage für die Entnahme hatte das Finanzamt die sehr hohen Selbstkosten angesetzt.
Entscheidung
Hat der Betreiber den Vorsteuerabzug aus der Anschaffung des Blockheizkraftwerks geltend gemacht, liegt in der Verwendung von Strom und Wärme für den Eigenbedarf eine der Umsatzbesteuerung unterliegende Entnahme vor. Dies gilt jedoch nicht für die aus technischen Gründen nicht zur Heizung nutzbare Abwärme.
Diese Energiemengen sind nicht unter § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG zu erfassen, weil insoweit keine Entnahme aus dem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, gegeben ist.
Die Bemessungsgrundlage der Entnahme von Strom und Wärme für den Eigenbedarf bestimmt sich grundsätzlich nach dem (fiktiven) Einkaufspreis. Im Rahmen des § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG ist ausreichend, dass ein Einkaufspreis „für einen gleichartigen“ Gegenstand ermittelt werden kann; schon dann besteht ein Vorrang vor einem Ansatz von Selbstkosten.
Erläuterung
Der Ansatz von (fiktiven) Einkaufspreisen scheitert jedenfalls nicht daran, dass keine Einkaufspreise für ausschließlich mit Blockheizkraftwerken produziertem Strom und Wärme am Markt angeboten werden.
Denn die im eigenen Blockheizkraftwerk erzeugte (in kWh gemessene) Wärme und Elektrizität ist in physikalischer und technischer Hinsicht gleicher Art wie die in anderen Kraftwerken erzeugte Wärme und Elektrizität.
Grundsätzlich stellt sich die Verwendung von Strom für den privaten Bereich sowie die Nutzung der produzierten Wärme für die Heizung des Hauses als Entnahmen von Gegenständen dar, die gemäß § 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG einer Lieferung gegen Entgelt gleichzustellen sind. Keine Entnahme ist die Abwärme, die aus technischen Gründen nicht zur Heizung nutzbar ist. Diese Energiemenge fällt nicht unter § 3 UStG, weil insoweit keine willentliche Entnahme aus dem Unternehmen gegeben ist.
Nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG wird die Entnahme von Gegenständen für eigene nichtunternehmerische Zwecke nach dem Einkaufspreis zuzüglich Nebenkosten bemessen. Alternativ sind nach Abschn. 10.6. Abs. 1 Satz 3 UStAE die Selbstkosten anzusetzen, wenn kein Einkaufspreis zu ermitteln ist. Primär zählt also der Einkaufspreis und das entspricht auch dem Sinn der Besteuerung der Entnahme.
Grundsätzlich soll der Unternehmer mit der Umsatzsteuer belastet werden, die im Zeitpunkt des Verbrauchs tatsächlich auf einem Gegenstand anhand der aktuellen Marktsituation lastet. Der sich selbst versorgende Unternehmer wird damit nicht wie ein Verkäufer, sondern ein sich fremd versorgender Käufer behandelt. Das entspricht auch der EuGH-Rechtsprechung, wonach eine Gleichbehandlung des Unternehmers mit dem Endverbrauchern zu gewährleisten ist.
Auch bei selbst hergestellten Gegenständen ist grundsätzlich der fiktive Einkaufspreis maßgebend. Handelt es sich jedoch um eine Sonderanfertigung oder lässt sich aus anderen Gründen kein Marktpreis ermitteln, kommen die Selbstkosten zur Anwendung. Für im eigenen Blockheizkraftwerk erzeugte Elektrizität und Wärme gibt es zwar keine tatsächlichen Einkaufspreise, aber solche für gleichartige Gegenstände. Allerdings scheitert der Ansatz von Einkaufspreisen nicht daran, dass keine Einkaufspreise für Strom und Wärme vorliegen. Denn in Eigenproduktion erzeugte Energie ist physikalisch und technisch gleich mit der aus anderen Kraftwerken.
Insoweit ist ausreichend, dass ein Einkaufspreis für einen gleichartigen Gegenstand ermittelt werden kann. Schon dann besteht der Vorrang vor einem Ansatz von Selbstkosten.
Praxishinweis
Gleichartig im Rahmen des § 10 Abs. 4 Nr. 1 ist selbst produzierte und angebotene Fernwärme, wenn andere Verbraucher sie zum Zeitpunkt der Entnahme grundsätzlich ebenso erreichen und einsetzen können wie der Kraftwerksbetreiber.
Nur dann kann er im Zeitpunkt des Bedarfs die selbst erzeugte Wärme durch gleichartige eingekaufte ersetzen und den Einkaufspreis ermitteln. Eine Bemessung nach den Einkaufspreisen anderer Energieträger wie Heizöl, Gas oder Elektrizität scheidet nach Ansicht des BFH schon deshalb aus, weil eine Wärmeerzeugung auf dieser Basis alternative und zumeist aufwendige Investitionen voraussetzt.
