Auch Freiberufler, die ihren Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung ermitteln, können gewillkürtes Betriebsvermögen bilden, wenn die Wirtschaftsgüter im betrieblichen Zusammenhang mit der Tätigkeit stehen und dies durch das freiberufliche Berufsbild geprägt wird.
BFH 17.5.11, VIII R 1/08, BFH 8.2.11, VIII R 18/09, BFH 12.1.10, VIII R 34/07, BStBl II 10, 612; 29.1.09, III B 123/07, BFH/NV 09, 916; 2.10.03, IV R 13/03, BStBl II 04, 132
Verwandte Themen:
Können Wertpapiere gewillkürtes Betriebsvermögen eines Freiberuflers darstellen?
Berücksichtigung von Wertpapieren als Sonderbetriebsvermögen
Das gilt für Geldgeschäfte – wie den Erwerb von Wertpapieren – aber nur, wenn ausschließlich betriebliche Gründe für ihren Erwerb maßgeblich waren. Geldgeschäfte, die ihrer Art nach zu Einkünften i.S. des § 20 EStG führen, sind dagegen grundsätzlich getrennt von der freiberuflichen Tätigkeit zu beurteilen, insbesondere wenn es dem Steuerpflichtigen im Wesentlichen auf den Ertrag aus der Kapitalanlage ankommt.
Den Einkünften aus selbstständiger Arbeit sind sie nur zuzurechnen, wenn sie als Hilfsgeschäft zur freiberuflichen Tätigkeit angesehen werden können. In einem aktuell vom BFH entschiedenen Fall nahm ein Arzt zur Finanzierung seiner Praxis Darlehen auf.
Die Tilgung sollte durch Ersatzleistungen in ein Wertpapierdepot bei der Bank erfolgen. Dieser Bezug ist nach Auffassung des Gerichts nicht ausreichend. Eine Zuordnung zum Betriebsvermögen setzt nämlich voraus, dass Wirtschaftsgüter ihrer Art nach objektiv geeignet sind, dem Betrieb zu dienen und ihn zu fördern, und subjektiv von ihrem Eigentümer dazu bestimmt sind.
Dabei kann der erforderliche Förderungszusammenhang nicht allein aufgrund einer Willensentscheidung des Freiberuflers durch Einlage angenommen werden. Vielmehr ist ein verbindlicher, zeitnaher und unumkehrbarer schriftlicher Widmungsakt erforderlich, um nachfolgend angefallene Verluste gewinnmindernd berücksichtigen zu können.
Steuertipp:
Beim Arzt ist es für die Zuordnung der Wertpapiere schon schädlich, wenn sich der betriebliche Zusammenhang den Depotunterlagen nicht entnehmen lässt. Dies gilt insbesondere, wenn Wertpapiergeschäfte nicht zeitnah zu ihrer Abwicklung erfasst werden. Dann erfolgt der gewinnmindernde Abzug der Wertpapierverluste nicht im Rahmen des § 18 EStG, sondern unterliegt als private Vermögensverwaltung der Abgeltungsteuer. Damit ist kein Ausgleich mit anderen Einkunftsarten und für Aktien kein Teileinkünfteverfahren möglich.
Nach einem weiteren Urteil des BFH können Wertpapiere jedoch dann ins Betriebsvermögen eines Arztes eingelegt werden, wenn ihre Anschaffung, das Halten und ihr Verkauf ein Hilfsgeschäft der freiberuflichen Tätigkeit darstellt, weil sie beispielsweise in Form eines verbindlich vereinbarten Finanzierungskonzepts für den ärztlichen Betrieb stehen. Das hat dann zur Folge, dass die Einlage den Betrag der Überentnahmen nach § 4 Abs. 4a EStG mindert.
Zwar reicht es für den unmittelbaren Zusammenhang der Wertpapiere mit dem freiberuflichen Betrieb weder aus, dass sie aus betrieblichen Mitteln erworben worden sind, noch dass sie in der Gewinnermittlung ausgewiesen sind oder als Sicherheit für betriebliche Schulden dienen. Geldgeschäfte, die zu Einkünften nach § 20 EStG führen, sind somit grundsätzlich getrennt von der freiberuflichen Tätigkeit zu beurteilen.
Ein Hilfsgeschäft kann aber vorliegen, wenn ein als Sicherheit für betriebliche Schulden verpfändetes Wertpapierdepot mit Geldmarktfonds sowie Aktien in seiner Verwendung so festgelegt ist, dass es aus der Sicht der kreditgebenden Bank untrennbarer Bestandteil eines Finanzierungskonzepts für den freiberuflichen Betrieb ist, das über die Verwendung des Depots als Kreditsicherheit hinausgeht.
Dies gilt dann, wenn aus dem Einsatz der Wertpapiergeschäfte als Sicherheit für betriebliche Darlehen oder als beabsichtigte Liquiditätsreserve eine konkrete Investitionsplanung gefolgert werden kann.
Kurzfristige Umschichtungen im Depot oder der Ausweis als Umlaufvermögen lassen im Gegensatz hierzu darauf schließen, dass eine eigene Einkunftsquelle aus Veräußerungsgeschäften angestrebt oder Kapitaleinkünfte erzielt werden sollen. Dagegen spricht, wenn die Wertpapiere nur mit Zustimmung der Bank veräußert werden dürften. Dies lässt eher auf einen untrennbaren Bestandteil eines betrieblichen Finanzierungskonzepts schließen, das über eine bloße Verwendung des Wertpapierdepots als Sicherheit für die freiberuflichen Kredite hinausgeht.
