Verzichtet ein Gesellschafter-Geschäftsführer gegenüber seiner Kapitalgesellschaft auf eine bereits erdiente werthaltige Pensionsanwartschaft, führt der Verzicht hierauf in der Regel zu einem Lohnzufluss in Höhe des Teilwerts. Insoweit handelt es sich dann um eine Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit, bei der die Anwendung der Fünftelregelung (§ 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 4 EStG) in Betracht kommt.
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Sachverhalt
Der alleinige Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH verzichtete aufgrund seines gesunkenen Aktivgehalts auf einen Teil seines bereits erdienten Anspruchs auf eine Pensionsanwartschaft. Die GmbH reduzierte daraufhin die von ihr gebildete Pensionsrückstellung. Das FA sah in dem teilweisen Verzicht auf den bereits erdienten Pensionsanspruch den Zufluss von steuerpflichtigem Arbeitslohn und erhöhte entsprechend die einkommensteuerpflichtigen Einkünfte.
Entscheidung
Auch der BFH entschied, dass es zu einem Zufluss von Einnahmen (§ 11 Abs. 1 EStG) auch bei einem Forderungsverzicht durch den Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft kommen kann, soweit mit ihm eine verdeckte Einlage erbracht wird. Der Verzicht auf eine bereits erdiente werthaltige Pensionsanwartschaft ist regelmäßig durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und daher eine verdeckte Einlage.
Anders wäre es nur, wenn auch ein fremder Geschäftsführer unter sonst gleichen Umständen die Pensionsanwartschaft aufgegeben hätte. Dies wird nur ausnahmsweise der Fall sein, denn selbst wenn sich die wirtschaftliche Lage der Kapitalgesellschaft nach Zusage des Ruhegehalts wesentlich verschlechtert, wird ein fremder Geschäftsführer regelmäßig nur dann auf eine bereits erdiente werthaltige Pensionsanwartschaft verzichten, wenn die Versorgungszusage eine Widerrufsmöglichkeit für diesen Fall vorsieht oder die Kapitalgesellschaft aus anderen Gründen einen Anspruch auf Anpassung der Versorgungszusage auch für die Vergangenheit hat.
Diese Rechtsfolgen treten auch dann ein, wenn der „Pensionsverzicht“ mit einer dauerhaften Kürzung der Aktivvergütung einhergeht. Auch in diesem Fall wird ein fremder Geschäftsführer nur dann auf den bereits unverfallbaren Teil seiner Versorgungsanwartschaft verzichten, wenn er hierzu rechtlich verpflichtet ist. Dies gilt unabhängig davon, ob und inwieweit sich die Gehaltsminderung auf die bisherige Bilanzierung der Pensionsverpflichtung gemäß § 6a EStG auswirkt. Die fiktiv zugeflossene Pensionsanwartschaft stellt jedoch eine Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit des Steuerpflichtigen dar, sodass die ermäßigte Besteuerung nach der Fünftelregelung (§ 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 4 EStG) in Betracht kommen kann.
Fundstelle
BFH 23.8.17, VI R 4/16,
