Nutzt der Arbeitnehmer ein ihm von seinem Arbeitgeber auch zur außerdienstlichen Nutzung überlassenes Kfz für Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung, so scheidet ein Werbungskostenabzug auch dann aus, wenn der Arbeitnehmer hierfür ein Nutzungsentgelt leisten muss oder individuelle Kfz-Kosten zu tragen hat.
Grundsatz
Zur Abgeltung der Aufwendungen für eine Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung ist nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 6 EStG eine Entfernungspauschale von 0,30 EUR für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstandes und dem Ort der ersten Tätigkeitsstätte anzusetzen. Aufwendungen für Familienheimfahrten mit einem dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer Einkunftsart überlassenen Kfz werden gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 8 EStG nicht berücksichtigt.
Korrespondierend zu dem in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 8 EStG normierten Ausschluss des Werbungskostenabzugs im Fall eines dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer Einkunftsart überlassenen Kfz verzichtet der Gesetzgeber gemäß § 8 Abs. 2 Satz 5 Halbs. 2 EStG auf den Ansatz eines geldwerten Vorteils in Gestalt eines Zuschlags für eine wöchentliche Familienheimfahrt i. H. v. 0,002 % des Listenpreises zur 1 %-Regelung.
Das „Abzugsverbot“ ist deshalb gerechtfertigt, weil § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 8 EStG und § 8 Abs. 2 Satz 5 Halbs. 2 EStG in einem korrespondierenden Verhältnis zueinander stehen: § 8 Abs. 2 Satz 5 Halbs. 2 EStG setzt keinen Vorteil i. H. v. 0,002 % des Listenpreises pro Entfernungskilometer für solche Familienheimfahrten an, für die ein Abzug von Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 5 EStG in Betracht kommt. Damit soll eine „Doppelbegünstigung“ verhindert werden.
Sachverhalt
Im Streitfall hatte der Arbeitgeber des Steuerpflichtigen diesem im Streitjahr ein Kfz überlassen, das dieser sowohl für private Fahrten als auch für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie für seine Familienheimfahrten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung nutzen durfte. Im Gegenzug musste der Steuerpflichtige eine pauschale Zuzahlung i. H. v. 0,5 % der unverbindlichen Kaufpreisempfehlung leisten und für die ihm von seinem Arbeitgeber überlassene Tankkarte pro gefahrenem Kilometer für einen der vorgenannten Zwecke 0,10 EUR (bis Mai 2016) bzw. 0,09 EUR (ab Juni 2016) entrichten.
Entscheidung
Der BFH entschied, dass bei dieser Sachlage ein Werbungskostenabzug für die wöchentlichen Familienheimfahrten des Steuerpflichtigen nach dem eindeutigen Wortlaut des Gesetzes ausscheidet. Denn § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 8 EStG ordnet den Ausschluss des Werbungskostenabzugs pauschal für jedwede Überlassung eines Kfz im Rahmen einer Einkunftsart an.
Ob der Arbeitnehmer für die Nutzung des ihm von seinem Arbeitgeber (auch) für die (wöchentlichen) Familienheimfahrten im Rahmen einer Einkunftsart überlassenen Kfz ein Entgelt entrichten muss, ist insoweit ohne Bedeutung. Die Vorschrift begrenzt allgemein den Werbungskostenabzug, soweit der Steuerpflichtige für seine Familienheimfahrten ein vom Arbeitgeber überlassenes Kfz nutzt und bei ihm dafür gemäß § 8 Abs. 2 Satz 5 Halbs. 2 EStG kein geldwerter Vorteil und somit auch keine Einnahmen anzusetzen sind.
Die Überlassung eines betrieblichen Pkw durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung, für die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie für Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung führt zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers und damit zum Zufluss von Arbeitslohn i. S. v. § 19 EStG. Zahlt der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber für die Nutzung zu privaten Fahrten, zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie zu Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung eines betrieblichen Kfz ein Nutzungsentgelt, mindert dies den Wert des geldwerten Vorteils aus der Nutzungsüberlassung. Denn insoweit fehlt es an einer Bereicherung des Arbeitnehmers und damit an einer Grundvoraussetzung für das Vorliegen von Arbeitslohn i. S. d. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. In Höhe des Nutzungsentgelts wendet der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer keinen Vorteil zu. Der Arbeitnehmer wird durch die Zahlung des Nutzungsentgelts nicht bereichert, sondern vielmehr endgültig belastet.
Das Nutzungsentgelt sowie vom Arbeitnehmer getragene individuelle Kfz-Kosten mindern folglich bereits auf der Einnahmenseite den Vorteil aus der Überlassung des Dienstwagens zu privaten Fahrten, zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie für die Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung, soweit letzterer nicht ohnehin gemäß § 8 Abs. 2 Satz 5 Halbs. 2 EStG außer Ansatz bleibt. Der steuerbare Vorteil des Arbeitnehmers, den ihm der Arbeitgeber mit der Überlassung des Dienstwagens einräumt, besteht lediglich in der Differenz zwischen dem Wert der Nutzungsüberlassung und den vom Arbeitnehmer getragenen Aufwendungen. Übersteigen die Eigenleistungen des Arbeitnehmers den Nutzungsvorteil, führt der übersteigende Betrag weder zu negativem Arbeitslohn noch zu Werbungskosten.
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BFH 4.8.22, VI R 35/20
